Keine Eigenheimzulage für Immobilienobjekt im EU-Ausland

Nachfolgend ein Beitrag vom 3.12.2018 von Jachmann-Michel, jurisPR-SteuerR 48/2018 Anm. 3

Leitsatz

Es ist europarechtlich nicht geboten, einem unbeschränkt Steuerpflichtigen mit Wohnsitz im Inland Eigenheimzulage für ein eigengenutztes Immobilienobjekt im EU-Ausland zu gewähren.

A. Problemstellung

Zu entscheiden war über die Gewährung einer Eigenheimzulage für die Herstellung eines selbst bewohnten Hauses auf dem Staatsgebiet von Polen.

B. Inhalt und Gegenstand der Entscheidung

I. Der Kläger, deutscher Staatsangehöriger und Bundesbeamter, war mit seiner Ehefrau, einer polnischen Staatsangehörigen, bis Ende 2010 mit Hauptwohnsitz in Deutschland gemeldet. Danach meldeten sich die Kläger mit ihrem Hauptwohnsitz nach A in Polen ab; Der Kläger behielt einen Wohnsitz in Z (Deutschland). Im Jahre 2001 stellten die Kläger bei der zuständigen Bauaufsichtsbehörde der Stadt A (Polen) einen Bauantrag für die Herstellung eines Einfamilienhauses. Der Kläger war seit August 2004 Miteigentümer des zunächst im Alleineigentum der Klägerin stehenden Grundstücks.
Nach Erteilung der Baugenehmigung im Juni 2001 haben die Kläger im Mai 2003 mit den Bauarbeiten begonnen. Im Dezember 2008 zeigten sie die Fertigstellung des Hauses an, die Bauaufsichtsbehörde teilte im Januar 2009 mit, sie erhebe keine bauaufsichtlichen Einwendungen. Die Herstellungskosten des Hauses (Nutzfläche 300 qm) betrugen rund 156.000 Euro.
Seit Oktober 2010 werden die Kläger vom beklagten Finanzamt zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Ausweislich der Einkommensteuerbescheide 2009 bis 2015 erzielte die Klägerin in den Streitjahren keinerlei steuerpflichtige Einkünfte, insbesondere keine Einkünfte aus einer Berufstätigkeit in Deutschland.
Die Kläger stellten im Dezember 2012 einen Antrag auf Festsetzung der Eigenheimzulage für die Jahre ab 2009 im Hinblick auf die Herstellung des zu eigenen Wohnzwecken genutzten Hauses in A (Polen). Das Finanzamt lehnte die Festsetzung einer Eigenheimzulage ab, da die Kläger insbesondere keine Grenzpendler seien. Das Finanzgericht hatte der Klage stattgegeben (FG Berlin-Brandenburg, Urt. v. 29.06.2017 – 9 K 9157/14 – EFG 2017, 1781). Die Revision des Finanzamtes hatte Erfolg. Sie führte unter Aufhebung der Vorentscheidung zur Abweisung der Klage (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 FGO). Die Kläger haben keinen Anspruch auf Eigenheimzulage für ihr Eigenheim in A (Polen). Der BFH führte zur Begründung aus:
I. Die Voraussetzungen der Eigenheimzulage gemäß § 2 Satz 1 EigZulG lägen nicht vor, weil das – im Übrigen förderfähige – Objekt nicht im Inland belegen sei. Es sei europarechtlich nicht geboten, dieses Tatbestandsmerkmal – Belegenheit des Förderobjekts im Inland – unangewendet zu lassen.
Das Urteil des EuGH v. 17.01.2008 (C-152/05 – BStBl II 2008, 326 „Kommission/Deutschland“) sei im vorliegenden Fall nicht unmittelbar einschlägig. Der Fall eines unbeschränkt Steuerpflichtigen mit Wohnsitz werde im Inland – ungeachtet des Tenors des EuGH-Urteil (v. 17.01.2008 – C-152/05 – BStBl II 2008, 326) nicht erfasst. Aufgrund des vom Kläger im Inland begründeten und über den gesamten Förderzeitraum beibehaltenen Wohnsitzes in Z gehört er zur Gruppe der unbeschränkt Steuerpflichtigen mit Wohnsitz im Inland, nicht jedoch zur Gruppe der „Grenzpendler“, über dessen Benachteiligung im genannten EuGH-Urteil zu befinden war. Dementsprechend sei auch die Klägerin, die zu Beginn des Förderzeitraums noch unbeschränkt steuerpflichtig war und ab 16.12.2009 nach § 1a Abs. 1 Nr. 2 EStG auf Antrag als unbeschränkt einkommensteuerpflichtig behandelt wurde, nicht als „Ehegatte eines Grenzpendlers“ anzusehen, deren Benachteiligung durch die Bestimmungen des Eigenheimzulagengesetzes zu besorgen wäre. Auch ihr Fall werde von der Rechtskraft des Urteils des EuGH Kommission/Deutschland nicht erfasst.
Nach diesen Grundsätzen gehörten der Kläger und die Klägerin – diese jedenfalls bis Dezember 2009 – zwar zu dem i.S.d. § 1 EigZulG eigenheimzulagenberechtigten Personenkreis der unbeschränkt Steuerpflichtigen im Sinne des EStG. Begünstigt sei indes nur die Herstellung oder Anschaffung einer Wohnung in einem im Inland belegenen eigenen Haus oder einer im Inland belegenen eigenen Eigentumswohnung (§ 2 Satz 1 EigZulG).
II. Etwas anderes ergebe sich auch nicht aus dem EuGH-Urteil (v. 17.01.2008 – C-152/05 – BStBl II 2008, 326). Eine fehlende finanzielle Unterstützung des Erwerbs von (Zweit-)Wohnsitzen in anderen Mitgliedstaaten sei von der Kommission in dem genannten Verfahren ausdrücklich nicht beanstandet worden.
Auch unionsrechtlich sei eine Förderung des Erwerbs von Wohnsitzen im EU-Ausland nicht geboten. Unerheblich sei insoweit, ob das maßgebliche, dem Grunde nach förderfähige Objekt melderechtlich den Erstwohnsitz oder den Zweitwohnsitz des Steuerpflichtigen darstelle; eine derartige Unterscheidung sei dem Eigenheimzulagenrecht fremd.
Soweit die Versagung der Eigenheimzulage für Wohnsitze im EU-Ausland Grundfreiheiten der Kläger beschränke, sei diese Beschränkung gerechtfertigt. Eine Entlastung des Mietwohnmarktes im Inland sei durch die Entscheidung der Kläger, ihren Erstwohnsitz nach Polen zu verlegen, jedoch einen (angemieteten) Zweitwohnsitz im Inland für den Kläger beizubehalten, nicht eingetreten.

C. Kontext der Entscheidung

I. Der Senat knüpft mit der Besprechungsentscheidung an sein Urteil vom 20.10.2010 (IX R 20/09 – BStBl II 2011, 342 m. Anm. Jachmann, jurisPR-SteuerR 10/2011 Anm. 4) an, wonach es europarechtlich nicht geboten ist, einem unbeschränkt Steuerpflichtigen mit Wohnsitz im Inland Eigenheimzulage für ein eigengenutztes Immobilienobjekt im EU-Ausland zu gewähren.
Dabei grenzt sich der BFH von etwaigen anders lautenden Entscheidungen des EuGH in Vertragsverletzungsverfahren ab. So war in der Rechtssache C-152/05, wie sich aus der im ABIEU Nr. C 132 vom 28.05.2005, S. 18, veröffentlichten Zusammenfassung der Klage ergibt, Gegenstand des Vertragsverletzungsverfahrens lediglich die von der Kommission angeführte Benachteiligung dreier Gruppen von Personen, nämlich von Staatsbediensteten mit Wohnsitz im Ausland, von Grenzpendlern, deren Einkünfte zu mindestens 90% der deutschen Einkommensteuer unterliegen, und von aus Deutschland kommenden Diplomaten und EU-Beamten, also von Steuerpflichtigen gemäß § 1 Abs. 2 und 3 EStG. Eine fehlende finanzielle Unterstützung des Erwerbs von Zweitwohnsitzen in anderen Mitgliedstaaten war von der Kommission dagegen ausdrücklich nicht beanstandet worden.
II. Die Versagung einer Eigenheimzulage für ein parallel zu einem inländischen Wohnsitz für private Zwecke genutzte Zweitobjekt im EU-Ausland unterfällt dem Anwendungsbereich des Art. 21 AEUV (vormals Art. 18 EG).
Wird einem Steuerpflichtigen bei fortbestehender unbeschränkter Steuerpflicht die Eigenheimzulage für seine Zweitwohnung im EU-Ausland versagt, während sie ihm für ein entsprechendes inländisches Objekt zu gewähren wäre, wird er in der Ausübung der ihm nach Art. 18 EG zustehenden Rechte, sich in einem anderen Mitgliedstaat aufzuhalten, beschränkt. Daneben besteht eine Beschränkung auch in der durch Art. 63 AEUV/vormals Art. 56 EG gewährleisteten Kapitalverkehrsfreiheit. Die Kapitalverkehrsfreiheit ist gegenüber den sonstigen Grundfreiheiten nicht grundsätzlich subsidiär.
III. Die Beschränkung der genannten Grundfreiheiten ist jedoch gerechtfertigt. Der mit der Eigenheimzulage geförderte Wohnungsbau zur Gewährleistung ausreichenden Wohnraums im Inland stellt einen zwingenden Grund des Allgemeininteresses dar. Eine Zulage für im Ausland belegene Zweitwohnungen ist zur Erreichung dieses Ziels jedoch nicht geeignet. Anders als in den dem Urteil C-152/05 zugrunde liegenden Fallgestaltungen oder in Fällen des Erwerbs einer Zweitwohnung im Inland ist bei einer im Ausland belegenen Zweitwohnung die Entlastung des nationalen Wohnungsmarktes ausgeschlossen. Während Grenzpendler, Diplomaten oder EU-Beamte durch ihre Wohnsitznahme im Ausland die Nachfrage nach Wohnungen in Deutschland senken und der Erwerb einer Zweitwohnung im Inland den Mietwohnungsmarkt entlastet bzw. die Wohnung nach Aufgabe des Zweitwohnsitzes dem Wohnungsmarkt zur Verfügung steht, bleibt die Anschaffung einer zusätzlichen Wohnung im Ausland ohne Auswirkungen auf den nationalen Wohnungsbestand.

D. Auswirkungen für die Praxis

Der BFH bestätigt seine Rechtsprechung, wonach es europarechtlich nicht geboten ist, einem unbeschränkt Steuerpflichtigen Eigenheimzulage für ein Zweitobjekt im EU-Ausland zu gewähren.